Yargıtay Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2024/551 E. 2026/1 K. — Usul Ehliyet Menfaat

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2024/551 E. , 2026/1 K.

"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2024/551
Karar No : 2026/1

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Bankası Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin, iki yıldan fazla süredir aktifinde bulunan taşınmazlar üzerinde inşa edilen bağımsız bölümlerin satışından elde edilen kazancın %50'sinin, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendi uyarınca kurumlar vergisinden istisna olduğu ihtirazi kaydıyla verilen 2018 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi üzerine tahakkuk eden kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve anılan tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesine hükmedilmesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında kurumlar vergisinden müstesna olan kazançlar sayılmıştır. Anılan fıkranın uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan (e) bendinde, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiştir.
Davacının mülkiyetine 1966 yılında intikal eden Rize ili, Merkez ilçesi, ... Ada, ... Parsel'de kayıtlı arsa üzerinde yer alan binanın yıkılarak yerine yeniden bina inşa edilmesi üzerine davacının aktifine 14/12/2016 tarihinde kaydı yapılan yeni binanın (2), (3), (4) ve (5) numaralı bağımsız bölümlerinin 21/03/2018 tarihinde, (6) numaralı bağımsız bölümünün 20/08/2018 tarihinde, (7) numaralı bağımsız bölümünün 13/07/2018 tarihinde, (8) numaralı bağımsız bölümünün 12/07/2018 tarihinde, (9) numaralı bağımsız bölümünün 02/04/2018 tarihinde, (10) ve (11) numaralı bağımsız bölümlerinin ise 25/04/2018 tarihinde satışları yapılmıştır.
Davacının mülkiyetine 1987 yılında intikal eden Ankara ili, ... ilçesi, ... Mahallesi ... Ada, ... Parsel'de kayıtlı arsa üzerinde yer alan binanın yıkılarak yerine yeniden bina inşa edilmesi üzerine davacının aktifine 01/12/2016 tarihinde kaydı yapılan yeni binanın (3) numaralı bağımsız bölümünün 17/08/2018 tarihinde satışı yapılmıştır.
Davacının, üzerinde bina bulunan taşınmazları 1966 ve 1987 yıllarında mülkiyetine geçirdiği ve mevcut binaların yıkılarak yeni bina yapılması sonucu oluşan bağımsız bölümlerin satışı nedeniyle kurum kazancı elde edildiği konusunda taraflar arasında bir ihtilaf bulunmamaktadır. Uyuşmazlık, anılan taşınmazların davacı tarafından yapılan satışlarından önce en az iki tam yıl süreyle davacının aktifinde yer alıp almadığına, dolayısıyla taşınmaz satışları nedeniyle elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendi uyarınca %50 oranında kurumlar vergisi istisnasına tabi olup olmadığına ilişkindir.
Olayda, taşınmazların arsa olarak davacı şirketin kayıtlarına 1966 ve 1987 yıllarında girdiği, bu nedenle iki yıl aktifte kalma süresinin bu tarihlerden itibaren başlayacağı, arsa üzerinde inşa edilen yeni binaların bağımsız bölümlerinin tapuya tescil edilmesinin yeni bir iktisap sayılamayacağı ve bu nedenle de iki yıllık sürenin başlangıcı olarak esas alınamayacağı, yeni binaların arsaların mütemmim cüzü olduğu, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde aktifte kalma süresi yönünden bina-arsa ayırımına gidilmeyip taşınmazların satışından doğan kazançlar için genel bir istisna öngörüldüğü açıktır.
Bu durumda, davacıya ait taşınmazların satışından elde edilen kazancın %50’lik kısmının kurumlar vergisinden istisna edilmesi için Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde aranan "en az iki tam yıl süreyle aktifte yer alma" koşulunun gerçekleştiği anlaşıldığından, davacı tarafından ihtirazi kayıtla verilen 2018 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi üzerine tahakkuk eden verginin ihtirazi kayda konu kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle uyuşmazlık konusu döneme ilişkin tahakkuk eden verginin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılmasına ve anılan tutarın tahsil tarihinden itibaren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesine karar vermiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Uyuşmazlığın çözümlenebilmesi için satışa konu olan taşınmazların davacı kurum aktifine alınma tarihinin ve buna göre iki yıl süreyle şirket aktifinde kalıp kalmadığının açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
Taşınmaz, niteliği bakımından başka bir yere taşınması mümkün olmayan dolayısıyla yerinde sabit olan bir maldır. Arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ve kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler taşınmazları oluşturmaktadır. Arazi (arazi deyimi aynı zamanda arsayı da içermektedir) ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler (inşa edilmiş binalar) taşınmaz kavramı içinde yer almakla birlikte birbirinden farklı mallar olup özellikleri, nitelikleri ve kullanım amaçları da birbirinden farklıdır. Taşınmaz olan bina, arazi ya da arsadan farklı olarak onun üzerinde yapılan sabit yapıları da ihtiva etmektedir. Dolayısıyla 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun ifadesi ile gerek arsa gerek bina taşınmaz olmakla birlikte birbirinden farklı türdedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde taşınmaz ifadesi geçmekte olup bu anlamda taşınmaz olarak kabul edilen arazi, arsa, bina gibi bütün taşınmazları ifade etmektedir. Ancak, anılan düzenlemede öngörülen taşınmaz başlangıçta devir alınan ve şirket aktifine kaydedilen, kayıt edildiği gibi duran taşınmazdır.
Taşınmazlar, tapu kütüğüne kayıtlı olmak ve tapu kütüğünde de arazi ya da bina gibi hususiyetleri belirtilmek suretiyle kaydedilmek zorundadır. Yine, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendi uyarınca taşınmazın şirket aktifine kayıtlı olması hususu ihtiyari de olmayıp zorunlu bulunmaktadır.
Bu itibarla, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendi uyarınca istisnadan faydalanılabilmesi için taşınmazın aktife alındığı tarihte arazi ise arazi olarak, bina ise bina olarak kayıtlı bulunması, bu şekilde iki tam yıl süreyle şirket aktifinde yer alması, satış tarihinde de başlangıçta kayıtlı olduğu şekliyle kayıtlı bulunması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Olayda, davacının aktifine 14/12/2016 ve 01/12/2016 tarihlerinde kaydı yapılan yeni taşınmazlardaki bağımsız bölümlerin satışının yapıldığı tarih itibarıyla iki yıl süreyle kurum aktifinde yer almaması karşısında 2018 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi üzerine tahakkuk eden verginin ihtirazi kayda konu kısmında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle mahkeme kararını kaldırdıktan sonra davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 20/11/2023 tarih ve E:2023/3831, K:2023/4640 sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde yer alan düzenlemenin gerekçesinde, istisnanın getiriliş amacının, kurumlar vergisi mükelleflerince taşınmaz, iştirak hisseleri, kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları gibi değerlerin elden çıkarılması sonucu doğan kazancın kurumların bünyesinde tutulması ve bu yolla, bağlı değerlerin nakde çevrilmesi suretiyle kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesi olduğu belirtilmiştir.
Anılan yasal düzenleme ile gerekçesine göre, taşınmazların iki tam yıl süreyle şirket aktifinde yer alması ve satıştan elde edilen kazancın istisnadan yararlanan kısmının beş yıl süreyle pasifte özel bir fon hesabında tutulması, istisnadan faydalanabilmenin temel koşuludur.
Davacının aktifine 1966 ve 1987 yıllarında giren arsalar üzerine mevcut binaların yıkılarak yeniden bina inşa edildiği, diğer bir ifadeyle söz konusu taşınmazların davacının aktifinde öteden beri bina olarak yer aldığı dikkate alındığında, yeni yapılan binadaki bağımsız bölümün tapuya tescili, yeni bir iktisap olarak değerlendirilemeyecektir. Dolayısıyla bağımsız bölümlerin tapuya tescili, iki yıllık sürenin başlangıcına esas alınamayacağından ve diğer istisna şartlarının davacı tarafından yerine getirilmediğine ilişkin davalı idarece herhangi bir iddia ileri sürülmediğinden ulaştığı aksi yöndeki yargı uyarınca davayı reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Taşınmazların satışından elde edilen kazancın %50’lik kısmının kurumlar vergisinden istisna edilmesi için Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde aranan "en az iki tam yıl süreyle aktifte yer alma" koşulunun somut olayda gerçekleştiği, 1966 ve 1987 yıllarında mülkiyeti kendilerine intikal eden arsalar üzerinde yer alan binaların yıkılarak yerlerine yeniden bina inşa edildiği, satılan bağımsız bölümlerin arsanın bütünleyici parçası olduğu, iki yıllık aktifte bulundurma süresinin hesabında bina ve arsa ayrımı yapılmasının hukuka uygun olmadığı, davalı idareye ödenen tutarın davalı idarenin uhdesinde kaldığı süre dikkate alınarak hesaplanacak faiz tutarının da tarafına ödenmesi gerektiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Türk Medeni Kanunu'nun ilgili düzenlemelerinde, arsa ve bina taşınmaz olarak kabul edilmekle birlikte bunların birbirinden farklı taşınmazlar olduğunun belirtildiği, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (e) bendinde belirtilen taşınmazın, başlangıçta devir alınan, şirket aktifine kaydedilen ve kayıt edildiği gibi duran taşınmaz olduğu, olayda, inşa edilen yeni binaların bağımsız bölümlerinin aktifine kaydedilmesinden itibaren iki yıllık süre dolmadan satışının yapıldığı, dolayısıyla sözü edilen istisna hükmünden faydalanılmasının mümkün bulunmadığı, yargı kararları uyarınca iadesi gereken vergiler için faiz ödenmesini gerektirecek herhangi bir kanun hükmünün bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
28/01/2026 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.